Aspetti Fiscali del Patto di Famiglia

Ai sensi dell'art. 3, comma 4 ter, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, i trasferimenti di aziende, rami aziendali, quote sociali o azioni, effettuati anche mediante patti di famiglia (art. 768 bis c.c.) a favore di discendenti o coniugi, sono esentati dall'imposta sulle successioni e donazioni.

Nonostante la Legge 20 maggio 2016, n. 76 non menzioni espressamente le agevolazioni fiscali per il coniuge, si interpreta che l'esenzione fiscale si estenda anche ai patti di famiglia stipulati con partecipanti di un'unione civile.

L'esenzione fiscale si applica pertanto ai trasferimenti di azienda o quote sociali in favore di discendenti attraverso un patto di famiglia. Tale esenzione è concessa anche per trasferimenti a titolo gratuito esterni ai patti di famiglia.

In termini oggettivi, l'esenzione riguarda il trasferimento di aziende o partecipazioni sociali. Per le quote sociali o azioni di società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata (art. 73, comma 1, lett. a, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), l'esenzione è riconosciuta limitatamente alle partecipazioni che conferiscono il controllo ai sensi dell'art. 2359, comma 1, n. 1 c.c.

L'art. 3, comma 4 ter, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 stabilisce una distinzione tra società di persone e di capitali:

Per le quote in società di persone, non è necessario che le partecipazioni garantiscano il controllo per beneficiare dell'esenzione.
Per le quote in società di capitali, è richiesto che la partecipazione conferisca la maggioranza dei voti nell'assemblea ordinaria per l'esenzione fiscale.

L'esenzione fiscale è condizionata al fatto che gli eredi proseguano l'attività d'impresa o mantengano il controllo per almeno cinque anni, oltre a presentare una dichiarazione in tal senso al momento della dichiarazione di successione o donazione.

In caso di inosservanza di queste condizioni, si perde il diritto all'esenzione, con conseguente obbligo di pagare l'imposta ordinaria, una sanzione del 30% e interessi di mora, come previsto dall'art. 13 del D.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471.

Per i legittimari non assegnatari, emergono tre situazioni distinte:

Ricevimento della liquidazione in denaro o natura dal disponente.
Ricevimento di denaro o beni dal beneficiario.
Rinuncia alla liquidazione della quota.

Il trattamento fiscale di queste situazioni non è

specificatamente regolamentato dall'art. 3, comma 4 ter, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346. Se i legittimari non assegnatari ricevono la liquidazione dal disponente, la transazione è considerata una donazione e soggetta alle relative imposte. Nel caso di liquidazione ricevuta dal beneficiario, tale attribuzione non è caratterizzata dall'animus donandi e si applica la normativa dell'art. 9 della tariffa, parte I, del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, che prevede un'aliquota del 3% per gli atti con prestazioni a contenuto patrimoniale.

La rinuncia alla liquidazione della quota è soggetta all'art. 11 della tariffa, parte I, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e trattata come atto privo di contenuto patrimoniale. In caso di trasferimento di beni immobili ai legittimari non assegnatari, si applicano le imposte catastali ed ipotecarie.

Per quanto riguarda i beni immobili attribuiti a discendenti o coniugi assegnatari, l'art. 10, comma 3, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 esclude l'applicazione delle imposte ipotecaria e catastale per le operazioni di voltura e trascrizione catastale che includono beni immobili o diritti reali immobiliari.

L'art. 768 septies c.c. prevede lo scioglimento o la modifica del patto di famiglia mediante un nuovo contratto tra le stesse parti o attraverso una dichiarazione di recesso da parte del disponente. Secondo la dottrina, lo scioglimento comporta un ritrasferimento dell'azienda o delle partecipazioni sociali con effetti ex nunc, e tale operazione è soggetta alle imposte sulle donazioni, come previsto dal D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346.

Questa interpretazione trova supporto normativo e giurisprudenziale, in quanto:

L'art. 28 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 classifica la risoluzione del contratto come soggetta all'imposta di registro.
L’art. 3, comma 4 ter, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 riconosce l'esenzione dall'imposta sulle successioni e donazioni per trasferimenti ai discendenti, rendendo problematica l'applicazione dell'esenzione in caso di ritrasferimento all'ascendente.

In caso di ritrasferimento entro cinque anni senza continuazione dell'attività d'impresa o mancato rispetto delle condizioni di esenzione, l'operazione è soggetta a tassazione sia per il trasferimento iniziale che per lo scioglimento del patto di famiglia.